Резервы по сомнительным долгам в балансе

Автор: Ирина Горячева, старший аудитор аудиторско-консалтинговой группы «Градиент Альфа»

Минфин России с 2011 года внес изменения в нормативные акты по бухгалтерскому учету, касающиеся создания резервов (приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186 (далее — Приказ № 186)). Данные резерва по сомнительным долгам надо учитывать при составлении бухгалтерского баланса. Порядок создания резерва по сомнительным долгам рассмотрен специалистами в журнале «Актуальная бухгалтерия» № 12, 2011.

О том, что резервы по сомнительным долгам должны создаваться в бухгалтерском учете, указывалось в Положении о ведении бухгалтерского учета и отчетности (п. 70 Положения о ведении бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Изменение в формулировке Положения о ведении бухгалтерского учета означает, что у фирм не осталось права выбора, создавать или не создавать резервы в случае признания дебиторской задолженности сомнительной. Обязанность по созданию резервов по сомнительным долгам возникает у всех компаний, в том числе и малых.

Разберемся, какую задолженность для целей бухгалтерского учета можно считать сомнительной. Таковой считается дебиторская задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. То есть резервированию в бухгалтерском учете подлежат все виды сомнительной дебиторской задолженности, включая авансы, перечисленные поставщикам, и выданные займы.

Дата возникновения и размер сомнительного долга, по которому фирма обязана создать резерв, определяются исходя из условий договора о сроках платежа. Так, например, если условиями договора предусмотрен единый срок оплаты по нескольким отгрузкам, то для создания резерва такая задолженность рассматривается как один долг. Если условиями договора предусмотрена оплата каждой отгрузки товара, то резерв необходимо создавать по каждой не оплаченной в срок отгрузке.

Создание резерва бухгалтерском учете

Основанием для создания резерва является инвентаризация, проведенная по расчетам с контрагентами. По сомнительной задолженности, выявленной в результате инвентаризации, компания должна сформировать резерв.

Нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат четких правил формирования резерва по сомнительным долгам, поэтому порядок создания резерва фирма должна разработать самостоятельно и закрепить его в учетной политике.

За основу формирования резерва в бухгалтерском учете можно взять методику, изложенную в Налоговом кодексе (ст. 266 НК РФ):

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) в сумму резерва включается 50 процентов задолженности;

3) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом необходимо помнить о том, что сроки создания резервов в бухгалтерском и налоговом учете все же могут не совпадать. Например, такая ситуация может возникнуть, если фирма-должник ликвидируется и долги остаются непогашенными. В бухгалтерском учете необходимо всю сумму задолженности по данному контрагенту включить в резерв, так как имеется информация о невозможности погашения задолженности контрагентом. В налоговом же учете основания для создания резерва по этому контрагенту могут не возникнуть по причине того, что срок для создания резерва не наступил. Так как Налоговый кодекс предусматривает создание резерва по истечении 45 и 90 календарных дней после срока оплаты, предусмотренного договором.

Создание резерва в налоговом учете

Сомнительным долгом признается любая задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В связи с этим для целей налогообложения не будет являться сомнительной:

Кроме того, в налоговом учете имеется ограничение по сумме создаваемого резерва. Для целей исчисления налога на прибыль сумма резерва по сомнительным долгам за каждый отчетный (налоговый) период не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода.

В бухгалтерском учете такое ограничение не установлено.

В случае принятия компанией решения о создании резерва рекомендуем этот выбор также закрепить в учетной политике.

Пример:

Предположим, что организация создает резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете. Учетной политикой установлены одинаковые правила создания резерва — используется методика, изложенная в ст. 266 НК РФ, резерв создается ежеквартально на основании данных инвентаризации.

Данные инвентаризации на 30.09.2011 см. в таблице ниже.

У бухгалтера организации имеются сведения о том, что дебиторская задолженность ООО «Альфа» сроком возникновения до 45 дней от даты платежа по договору не будет погашена, так как предприятие находится в стадии ликвидации. В связи с этим в бухгалтерском учете данная задолженность должна быть признана безнадежной и в полном объеме включена в резерв.

В учете необходимо сделать проводку по отражению затрат на формирование резерва по сомнительным долгам за III квартал:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 63

В октябре 2011 г. организация получила подтверждение о ликвидации ООО «Альфа» (выписка из ЕГРЮЛ) и на основании этого сумма безнадежного долга, которая ранее была полностью учтена при формировании резерва, должна быть списана за его счет:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62

За балансом задолженность учитывается в течение пяти лет.

Величина дебиторской задолженности в бухалтерской отчетности отражается за вычетом суммы созданного резерва по сомнительным долгам.

Суммы резервов подлежат восстановлению в случае поступления оплаты по дебиторской задолженности, на которую ранее были образованы резервы.

В бухгалтерском учете суммы восстановленных резервов отражаются по дебету счета 63 в корреспонденции со счетом 91.

Размер создаваемого резерва в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского, не может быть больше 10% от суммы выручки за отчетный период.

На 30.09.2011 сумма резерва будет равна:

В налоговом учете резерв по задолженности ООО «Альфа» создаваться не будет, так как по правилам налогового учета по задолженностям со сроком возникновения менее 45 дней резерв не формируется.

Разница между суммами резервов в бухгалтерском и налоговом учете составит:

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

Если сумма безнадежного долга больше суммы созданного резерва, то разница относится к внереализационным расходам. В бухгалтерском учете задолженность списывается полностью за счет резерва.

Заполняем отчетность

С 2011 года в бухгалтерском балансе сумму созданного резерва по сомнительным долгам отдельно не показывают. Эта сумма участвует в формировании показателя по строке 1230 «Дебиторская задолженность» — на нее уменьшают сумму всей задолженности. Из-за этого данные по счетам бухгалтерского учета не будут совпадать с данными баланса компании.

Данные инвентаризации

Дебитор

Сумма задолженности (руб.)

Срок погашения
по договору

Кол-во дней просрочки

Сумма резерва
(руб.)

Резерв по сомнительным долгам: особенности формирования в бухгалтерском учете

Порядок создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете законодательно не закреплен. Поэтому организация разрабатывает способ создания резерва самостоятельно. Например, способом, предложенным в налоговом учете. Разберем подробнее.

Какая задолженность организации является сомнительной?

Сомнительная дебиторская задолженность организации — это задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Так как бухгалтерская (финансовая) отчетность должна быть достоверной, то целью создания резерва по сомнительным долгам является отражение в балансе достоверной дебиторской задолженности.

Сомнительная задолженность выявляется посредством инвентаризации расчетов. Инвентаризации подлежит не только задолженность за реализованные товары, работы, услуги, но и задолженность поставщиков по выданным им авансам.

Курсы повышения квалификации для бухгалтеров и главных бухгалтеров на ОСНО и УСН. Учтены все требования профстандарта «Бухгалтер». Систематизируйте или обновите знания, получите практические навыки и найдите ответы на свои вопросы.

Создание резерва по сомнительным долгам

Порядок создания резерва следует закрепить в учетной политике. Размер отчислений в резерв следует устанавливать в зависимости от платежеспособности должника и от степени вероятности погашения им долга.

Порядок создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете законодательно не закреплен. Поэтому организация разрабатывает способ создания резерва самостоятельно. Например, создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете возможно воспользовавшись способом, предложенным в налоговом учете, а именно в пункте 74 статьи 266 Налогового кодекса. Или, как вариант, включить всю сумму выявленного долга в резерв.

Обратите внимание на пункт 70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н: величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Например, если организация в совокупности выявила дебиторскую задолженность по нескольким контрагентам, то создать резерв следует по каждому. То есть, обязательно ведение аналитического учета.

Резерв по сомнительным долгам, проводки

Создание или доначисление резерва по сомнительным долгам отражается проводкой:

Дебет 91.2 Кредит 63

Начисление резерва отражается в бухгалтерском учете на основании бухгалтерской справки.

Как списать невостребованные долги?

Списание задолженности в сумме начисленного ранее резерва отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой:

Дебет 63 Кредит 62,76

Обратите внимание, в течении 5 лет сумма списанной задолженности должна быть отражена на забалансовом счете 007. То есть делается запись: Дебет 007. Это делается на случай, если у организации появится возможность ее взыскать.

Если резерв до конца отчетного года не использован?

Согласно п.70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам. Проводка в данном случае будут следующей:

Дебет 63 Кредит 91

Резерв сомнительных долгов в балансе

Остаток по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» в балансе отдельно отражать не следует. На сумму начисленного резерва следует уменьшить величину дебиторской задолженности.

Если резерв создается только в бухгалтерском учете?

Если организация в налоговом учете отказывается от создания резерва, то при создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете возникнет постоянная налогооблагаемая разница. Соответственно, согласно п.7 ПБУ 18/02, в бухгалтерском учете следует признать постоянное налоговое обязательство, сделав запись:

Дебет 99 Кредит 68

Для тех, кому нужно быстро и легко разобраться в сути ПБУ 18/02, советуем посмотреть видеозапись вебинара «Применение ПБУ 18/02: просто о сложном».

Резерв по сомнительным долгам в балансе

Резерв по сомнительным долгам в балансе

Похожие публикации

В своей практической деятельности компании нередко сталкиваются неоплатой предоставленных услуг или товаров, т. е. с просроченной задолженностью дебиторов. И если просроченный долг объективно становится сомнительным (т.е. не погашен в оговоренные сроки и не обеспечен гарантиями, или возникла уверенность в невозможности его взыскать), то компании необходимо на покрытие этой задолженности, сформировать так называемый резерв по сомнительным долгам. Создают его для обеспечения правдивости финансовой отчетности компании, в частности, задолженности дебиторов. Рассмотрим, как его формируют, учитывают и отражают в отчетности.

Особенности начисления резерва

Выявляются суммы подобных долгов по итогам инвентаризации расчетов. Величина резерва по сомнительным долгам рассчитывается по каждой задолженности исходя из условий заключенных соглашений и перспектив погашения, применяя действующий в компании метод расчета. К примеру, если фирмой установлена задолженность по нескольким контрагентам, то резерв следует сформировать по каждому обязательству каждого из них. То есть, скрупулезное аналитическое сопровождение здесь необходимо.

Приступая к образованию резерва следует учесть существующие различия, предусмотренные законодателями в правилах его организации в налоговом и бухучете. Продемонстрируем их в таблице:

Критерий

Учет

Основания

бухгалтерский

налоговый

в бухучете

в налоговом учете

обязанность при наличии долга

резерв формируется по любой «дебиторке», признанной сомнительной

исключительно по долгам за поставленные ТМЦ, услуги, работы

Сроки образования задолженности

сомнительной может быть признана задолженность, время платежа по которой уже прошло или пока не наступило

сомнительными признаются только долги, не погашенные в оговоренные соглашением сроки

Не более 1/10 от выручки

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете

Критерии определения задолженности в разряд сомнительной в налоговом учете мы уже перечислили. Остановимся на деталях, которые необходимо иметь в виду, рассчитывая сумму резерва. Несмотря на то, что инвентаризация расчетов проводится по окончании финансового года, при определении авансовых платежей по налогу на прибыль (если фирма уплачивает авансы), выполнять расчет резервов придется поквартально.

Начисляют резерв по каждому долгу, а размер определяют, ориентируясь на время просрочки:

Когда возник сомнительный долг

% отчислений в резерв от суммы долга

Законодательно установлен предельный уровень суммы резерва – она не может быть выше 10% от выручки, зафиксированной в периоде, когда резерв создается. Впрочем, компания вправе уменьшить процент, закрепив эту позицию в УП.

Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

Резерв считается оценочным значением (п. 3, 4 ПБУ 21/2008), и его вариации фиксируются в бухучете того периода, когда они происходили. Поэтому начисления в резерв производят с периодичностью предоставления финансовой отчетности. При организации резерва чаще всего предприятия придерживаются требований налогового учета, поскольку порядок его формирования в бухучете строго не определен.

Методы расчета резерва применяют разные. Избранный способ следует утвердить в УП, указав критерии, которыми бухгалтер будет руководствоваться при расчете. К примеру, при методе экспертной оценки ориентируются на показатели платежеспособности дебитора, а при расчете резерва по сомнительным долгам, зависящем от периода просрочки устанавливают соответствующий процент отчислений.

При создании резерва, соблюдают такие условия:

1. В него не входят суммы полученных авансов;
2. При определении величины резерва можно ориентироваться на п. 3 ст. 266 НК РФ, придерживаясь установленного 10-типроцентного размера от выручки и условий сроков резервирования. Если же порядок образования резерва будет отличным от продиктованного в НК РФ, то возникают:
   • несоответствия из-за различного установления сроков резервирования, влекущие за собой возникновение временных разниц, следствием которых станет образование отложенных налоговых активов (пп. 8, 11, 14 ПБУ 18/02);
   • диссонанс, если резерв превысит 10% от выручки. В этом случае резерв по сомнительным долгам (ПБУ 18/02 пп. 4,7) провоцирует образование постоянных разниц.

Резерв по сомнительным долгам: проводки

Операции с резервом сопровождаются такими записями:

Операции

Д/т

К/т

Начислен резерв по сомнительным долгам

Резерв сомнительных долгов в балансе

Учет резервов по сомнительным долгам

Прочие доходы и расходы.

Доходы и расходы, не связанные с основным видом деятельности считаются прочими доходами и расходами.

К прочим доходам и расходам относятся:

Учет прочих доходов и расходов осуществляется на счете 91. Он имеет следующие субсчета:

91/1 – прочие доходы

91/2 – прочие расходы

91/9 – сальдо прочих доходов и расходов

В начале года открываются субсчета к счету 91. На которых отражаются операции в течении всего года.

На К счета 91/1 отражаются доходы, на Д счета 91/2 отражаются расходы. Сопоставляя обороты по Д и К сч. 91 определяется сальдо прочих доходов и расходов, которое списывается на сч. 99 Д 91/9 К 99 (и наоборот)

Закрываются субсчета заключительными записями декабря.

На Д счета 99 отражаются убыток отобычных видов деятельности и прочие расходы; на К счета 99 отражается прибыльот обычных видов деятельности ипрочие доходы.

Сопоставляя обороты по Д и К сч.99 определяется прибыль для целей налогообложения налога на прибыль.

При начислении налога на прибыль: Д99 К68/НП

Прибыль, оставшаяся после уплаты налога на прибыль, называется чистая прибыль и заключительными записями декабря списывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль и непокрытый убыток». Отражается в балансе на 31 декабря отчетного года в 3 разделе пассива. Таким образом, заключительными записями декабря, закрываются субсчета к счету 90,91, счет 99 – это называется реформация баланса.

Учет распределения прибыли.

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка используется активно-пассивный счет 84 «Нераспределенная прибыль/непокрытый убыток». Распределение прибыли осуществляется на основании решения общего собрания акционеров АО, собрания участников ООО или другого компетентного органа.

Чистая прибыль направляется на:

1. выплаты дивидендов;

2. создание и пополнение резервного капитала;

3. покрытие убытков прошлых лет.

Сумму чистой прибыли (чистого убытка) отчетного года списывают заключительными оборотами декабря Д сч.99 со сч.84 ( Д сч.84 со сч.99).

На сумму начисленных доходов учредителям дебетуют сч.84 и кредитуют сч.70,75/2.

В соответствии с НК РФ дивиденды подлежат обложению НДФЛ по ставке 13%. Организация является налоговым агентом и обязана при выплате дохода физическим лицам удержать НДФЛ, перечислить его в доход бюджета и по окончании года сдать в ИФНС сведения о доходах физических лиц (2НДФЛ).

Если учредители (акционеры) юридические лица, то им доход перечисляется в полном размере, и они должны показать его в составе прочих доходов, и учесть для целей налогообложения налогом на прибыль.

Отчисления в резервный капитал отражают по Д сч.84 и К сч.82.

Направление чистой прибыли на покрытие убытков предыдущего года Д сч.84 и К сч.84.

Убытки отчетного года списывают с К сч.84 в

Д сч.82/2 – при списании убытка за счет средств резервного капитала;

Д сч.75/2 – при погашении убытка за счет целевых взносов учредителей организации;

80 – при доведении величины УК до величины чистых активов организации и др. счетов.

Учет резервов по сомнительным долгам

В современных условиях, когда вероятность банкротства предприятий достаточно высока, почти каждое предприятие сталкивается с невозможностью получения оплаты от дебиторов, в результате на балансе предприятия формируется задолженность погашения, которой вызывает сомнения — называется сомнительной задолженностью.

Сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена соответствующими гарантиями.

В соответствии с действующим законодательством под такую задолженность предприятие может создавать резерв сомнительных долгов. Резерв создается за счет прочих расходов и уменьшает прибыль для целей налогообложения.

Резерв создается по результатам инвентаризации дебиторской задолженности. Периодичность проведение инвентаризации и отчислений в резерв предусматривается учетной политикой организации (Ежеквартально или один раз в год).

Величина резерва образуется по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения их своей задолженности.

Обязательным условием для создания резерва является истечение срока погашения задолженности, предусмотренного договором. Если в договоре не указан конкретный срок, то в соответствии с ГК РФ покупатель обязан произвести оплату непосредственно до или сразу после передачи товара.

Резервы могут создаваться под задолженность за продукцию, товары, работы, услуги. Не может создаваться под задолженность по штрафам, пени, неустойка, по подотчетным суммам, по предоставленным займам.

Учет резервов осуществляется по счету 63.

Произведены отчисления в резервы Д91/2 К63.

Так как созданные резервы уменьшают прибыль для целей налогообложения, НК РФ предусмотрены ограничения.

Обеспечением задолженности является поручительство, банковская гарантия, залог.

Сомнительная задолженность непогашенная должником списывается на уменьшение резерва Д63 К62(76).

Списание задолженности на уменьшение резерва может производиться на основании суда о неплатежеспособности организации, на основании арбитражного суда при банкротстве и при истечении срока исковой давности.

Срок исковой давности при расчетах с юридическими лицами установлен 3 года. Отсчет срока исковой давности начинается со следующего дня за сроком оплаты, предусмотренным договором или с момента предоставления должником информации о подтверждении своей задолженности. Подтверждение задолженности осуществляется в виде предоставлении акта сверки расчетов, гарантийного письма и т.д.

По состоянию на 31.12 отчетного года должна быть проведена инвентаризация по сомнительным долгам и если будет выявлен остаток резерва неизрасходованный до конца года. Он должен быть включен в состав прочих доходов Д63 К91/1.

В бухгалтерском балансе дебиторская задолженность отражается за вычетом величины созданного резерва (т.е. сальдо по К счета 63).

Статья написана по материалам сайтов: school.kontur.ru, spmag.ru, warmedia.ru.

»